Saiba tudo sobre a Substituição Tributária do ICMS em SÃO PAULO

A responsabilidade pelo pagamento da Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, via de regra, é da pessoa que promove a circulação de mercadorias ou a prestação de serviços sujeitos ao imposto estadual.

A Substituição Tributária do ICMS em São Paulo pode ser aplicada às operações ou prestações anteriores (diferimento), concomitantes ou subsequentes.

De acordo com a lei, poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.

Neste texto, veremos os principais aspectos relativos à substituição tributária do ICMS em relação às operações subsequentes.

(Constituição Federal, art. 150, § 7º; Lei Complementar nº 87/1996, art. 6º, § 1º)

Contribuintes Substituto e Substituído

Contribuinte substituto (ou sujeito passivo por substituição) é aquele que a legislação determina como responsável pelo recolhimento do imposto em relação às operações subsequentes.

Contribuinte substituído é aquele que recebe a mercadoria cuja retenção antecipada do ICMS já tenha ocorrido em etapa anterior a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo.

(Código Tributário Nacional, art. 128; Lei Complementar nº 87/1996, art. 6º)

Regras Gerais de Substituição Tributária de São Paulo

Contribuinte Responsável

A seguir, examinaremos as obrigações dos contribuintes localizados nesta ou em outra Unidade da Federação.

Retenção a favor de outra Unidade da Federação

O contribuinte paulista que, na condição de responsável, efetuar retenção da Substituição Tributária do ICMS a favor de outra Unidade da Federação:

• Deverá observar a disciplina estabelecida pela Unidade da Federação de destino da mercadoria;
• Terá seu estabelecimento, relativamente a operações ou prestações com retenção do imposto, sujeito à fiscalização pelas Unidades da Federação de destino das mercadorias ou serviços, cujos agentes, para tanto, serão previamente cadastrados pela Secretaria da Fazenda paulista, salvo se a fiscalização for exercida sem a presença física do agente fiscal no estabelecimento fiscalizado.

Nota

O contribuinte de outra Unidade da Federação que não possuir inscrição como substituto tributário, neste Estado, deverá recolher o imposto mediante utilização da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE) por ocasião da saída da mercadoria.

A disciplina sobre o uso da GNRE consta da Portaria CAT nº 48/2002

(RICMS-SP/2000, art. 261, parágrafo único, e art. 262, § 3º; Portaria CAT nº 48/2002)

Contribuinte responsável localizado em outra Unidade da Federação

O regime de substituição tributária é aplicado também ao contribuinte estabelecido em outra Unidade da Federação quando, na condição de responsável, efetuar retenção do ICMS em favor deste Estado.

Regras Gerais de Substituição Tributária de São Paulo

Nesse caso, a Secretaria da Fazenda (Sefaz) referente a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo providenciará a:

Inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS;

• Divulgação da disciplina por ela estabelecida para cumprimento das obrigações relacionadas com a sujeição passiva por substituição.

Note-se que a fiscalização de contribuinte estabelecido em outra Unidade da Federação será efetuada com observância das normas constantes de acordo firmado entre as Unidades da Federação envolvidas.

Nota

O contribuinte que não possuir inscrição como substituto tributário em outro Estado deverá recolher o imposto mediante utilização da GNRE por ocasião da saída da mercadoria.

A disciplina sobre o uso da mencionada guia consta da Portaria CAT nº 48/2002.

(RICMS-SP/2000, art. 262, caput, §§ 1º e 2º; Portaria CAT nº 48/2002)

Recolhimento antecipado

Na hipótese da falta de inscrição neste Estado, independentemente da ação fiscal cabível, o ICMS retido, devido ao Estado de São Paulo, deverá ser recolhido por ocasião da saída da mercadoria do estabelecimento, mediante utilização da GNRE.

Será emitida uma guia para cada destinatário, e no campo “Informações Complementares”, deverá constar o número da nota fiscal a que se refere o correspondente recolhimento, sendo uma via da GNRE deverá acompanhar o transporte da mercadoria.

(RICMS-SP/2000, art. 262, § 3º; Convênio ICMS nº 81/1993, cláusula sétima, § 2º)

Centros de distribuição

O contribuinte varejista, cujas operações resultem em acumulação de valores a serem ressarcidos, decorrente da realização de saídas interestaduais de mercadorias recebidas com o imposto retido antecipadamente por substituição tributária, bem como de outras situações previstas no art. 269 do RICMS-SP/2000, poderá requerer regime especial para que seu estabelecimento, localizado no Estado de São Paulo, portanto, referente a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, que atue como centro de distribuição, passe a ser o responsável pela retenção e pelo pagamento do imposto incidente sobre as saídas subsequentes.

Consideram-se:

1. centro de distribuição, o estabelecimento comercial que promova exclusivamente operações de saída de mercadorias para estabelecimentos varejistas ou atacadistas:

a.1) da mesma pessoa jurídica do centro de distribuição; ou

a.2) de outras pessoas jurídicas, desde que integrantes do mesmo grupo empresarial a que pertence a pessoa jurídica do centro de distribuição;

• empresas do mesmo grupo empresarial, a sociedade controladora e suas controladas, bem como as sociedades coligadas, observando-se que:

b.1) considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores;

b.2) consideram-se coligadas as sociedades nas quais a investidora tenha influência significativa;

b.3) considera-se que há influência significativa quando a investidora detém ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou operacional da investida, sem controlá-la;

b.4) é presumida influência significativa quando a investidora for titular de 20% ou mais do capital votante da investida, sem controlá-la.

Nota

A Portaria CAT nº 6/2012 disciplina o cumprimento das obrigações principais e acessórias relativas ao regime especial para os centros de distribuição.

(Decreto nº 57.608/2011; Portaria CAT nº 6/2012)

MERCADORIAS OU SERVIÇOS DESTINADOS A CONTRIBUINTES OPTANTES PELO SIMPLES NACIONAL

As mercadorias ou os serviços enquadrados no regime de Substituição Tributária do ICMS em São Paulo destinados às microempresas (ME) e empresas de pequeno porte (EPP) optantes pelo Simples Nacional submetem-se regularmente à retenção do ICMS incidente sobre as operações ou prestações subsequentes.

Nesse caso, para a retenção do imposto será aplicável a alíquota interna a que estiverem submetidos a mercadoria ou o serviço.

(RICMS-SP/2000, art. 263)

Operações Não Incluídas no Regime

Não é incluída na sujeição passiva pela Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, sujeitando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a:

• integração ou consumo em processo de industrialização;
• estabelecimento paulista, quando a operação subsequente estiver amparada por isenção ou não incidência;
• outro estabelecimento do mesmo titular, desde que não varejista;
• outro estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição;
• estabelecimento localizado em outra Unidade da Federação;
• estabelecimento ao qual for atribuída, por meio de regime especial concedido a pedido do contribuinte ou instituído de ofício, a condição de sujeito passivo por substituição tributária, conforme disciplina específica estabelecida pela Sefaz.

Nota

A Portaria CAT nº 53/2013 disciplina a atribuição, por regime especial, da condição de sujeito passivo por substituição tributária.

Na hipótese das letras “c”, “d” ou “f”, a responsabilidade pela retenção do imposto será do estabelecimento destinatário, devendo tal circunstância ser indicada no campo “Informações Complementares” do respectivo documento fiscal.

Notas

• Na ocorrência de qualquer saída ou evento que descaracterize as situações citadas nas letras “a” a “e”, o imposto relativo à substituição tributária será exigido do remetente, podendo o Fisco exigi-lo do destinatário.
• A adoção de regime de substituição tributária em operações interestaduais depende de convênio ou protocolo específico celebrado pelos Estados interessados (Lei Complementar nº 87/1996, art. 9º).
• A Decisão Normativa CAT nº 15/2009 esclarece sobre a aplicabilidade do art. 264 do RICMS-SP/2000 a produto importado diretamente do exterior por estabelecimento atacadista substituto tributário e a respectiva saída interna desse produto com destino a estabelecimento industrial ou comercial ou a consumidor final.

(Lei Complementar nº 87/1996, art. 9º; RICMS-SP/2000, art. 264, caput e 1º e 4º; Decisão Normativa CAT nº 15/2009)

Complementação e Ressarcimentos do ICMS Retidos

O complemento do imposto retido antecipadamente deverá ser pago pelo contribuinte substituído referente a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, observada a disciplina estabelecida pela Sefaz, quando:

• o valor da operação ou da prestação final com a mercadoria ou o serviço for maior que a base de cálculo da retenção, na hipótese de esta ter sido fixada nos termos do art. 40-A, que dispõe que a base de cálculo da retenção é o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente; e
• da superveniente majoração da carga tributária incidente sobre a operação ou prestação final com a mercadoria ou o serviço.

O contribuinte substituído que tiver recebido a mercadoria ou o serviço com imposto retido poderá ressarcir-se:

• do valor do imposto retido a maior, correspondente à diferença entre o valor que serviu de base à retenção e o valor da operação ou prestação realizada com consumidor ou usuário final, na hipótese daquela ter sido fixada nos termos do art. 40-A, que dispõe que a base de cálculo da retenção é o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente;
• O valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido relativo ao fato gerador presumido não realizado;
• Valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido relativo ao valor acrescido, referente à saída que promover ou à saída subsequente amparada por isenção ou não incidência;
• Do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor do Estado de São Paulo, quando promover saída para estabelecimento de contribuinte situado em outro Estado; e
• na hipótese de superveniente redução da carga tributária incidente sobre a operação ou prestação final com a mercadoria ou serviço.

Nota

A Portaria CAT nº 17/1999, que disciplina o ressarcimento e a complementação do ICMS retido, embora editada na vigência do RICMS-SP/1991 (que vigorou até 31.12.2000), aplica-se ao atual RICMS-SP/2000.

(RICMS-SP/2000 , arts. 40-A, 265 e 269, caput e §§ 3º e 6º; Portaria CAT nº 17/1999)

Serviço de Transporte

A Substituição Tributária do ICMS em São Paulo relativo à prestação de serviço de transporte, ainda que a mercadoria transportada tenha sido submetida à retenção antecipada do imposto, deverá ser pago pelo transportador, de acordo com a legislação própria, salvo na hipótese da aplicação da substituição tributária na prestação de serviço de transporte de carga com início em território paulista, realizada por transportador autônomo ou por transportadora estabelecida fora do território paulista, na forma prevista no art. 316 do RICMS-SP/2000.

Nota-se que o tomador do serviço poderá creditar-se do imposto incidente sobre a prestação de serviço de transporte, quando admitido.

(RICMS-SP/2000, arts. 266 e 316)

Falta de Recolhimento do Imposto

Se o imposto não for recolhido pelo sujeito passivo por substituição:

• em decorrência de decisão judicial, enquanto não retomada a substituição tributária, os contribuintes substituídos deverão cumprir todas as obrigações tributárias, principal e acessórias, pelo sistema de débito e crédito, observadas as normas comuns previstas na legislação;
• tratando-se de débito não declarado em guia de informação, o débito fiscal poderá ser exigido do contribuinte substituído:

b.1) em razão de fraude, dolo ou simulação, mediante lavratura de Auto de Infração e Imposição de Multa (AIIM);

b.2) nos demais casos, mediante notificação, cujo não atendimento acarretará lavratura de AIIM.

(RICMS-SP/2000, art. 267)

Base de Cálculo

No caso de sujeição passiva pela Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, com responsabilidade atribuída em relação às operações ou prestações subsequentes, a base de cálculo será o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente.

Tratando-se de veículo automotor novo, importado, ao preço máximo ou único de venda deverão ser acrescidos os valores relativos aos acessórios colocados no veículo pelo sujeito passivo.

Na falta de preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, a base de cálculo do imposto para fins de substituição tributária em relação às operações ou prestações subsequentes será:

• o valor da operação ou prestação praticado pelo sujeito passivo por substituição tributária, incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, acrescido do valor resultante da aplicação de percentual de margem de valor agregado (MVA);
• na hipótese de combustível líquido ou gasoso ou lubrificante, derivados de petróleo, e da energia elétrica, procedentes de outra Unidade da Federação com destino a adquirente paulista para consumo, o valor da operação praticada pelo remetente;
• na saída efetuada por transportador revendedor retalhista (TRR), situado em outro Estado ou no Distrito Federal, diretamente para consumidor deste Estado, de combustíveis ou lubrificantes, o valor da operação, como tal entendido, o preço de aquisição pelo destinatário;
• em relação a veículo automotor novo importado, o valor praticado pelo sujeito passivo por substituição tributária, nunca inferior ao que serviu de base de cálculo para pagamento dos Impostos de Importação (II) e sobre Produtos Industrializados (IPI), incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, bem como dos acessórios instalados no veículo, acrescido do valor resultante da aplicação de percentual de MVA na forma do art. 28-C da Lei nº 6.374/1989;
• na hipótese em que, sendo inaplicável a sujeição passiva por substituição, a responsabilidade pela retenção e pelo pagamento do imposto relativo à substituição seja do destinatário estabelecido em território paulista, exceto o estabelecimento varejista, a soma do preço de aquisição da mercadoria ou do serviço provenientes de outra Unidade da Federação com os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos assumidos pelo adquirente, acrescida do valor resultante da aplicação, sobre o referido montante, de percentual de MVA;
• nas operações realizadas por representante, mandatário, comissário, gestor de negócio ou adquirente da mercadoria, quando estes, a critério do Fisco, estejam dispensados de inscrição na repartição fiscal, o valor fixado para venda a consumidor final indicado em catálogos ou listas de preços emitidos pelo remetente ou, na sua falta, o valor fixado no termo de acordo referido no item 2 do § 1º do art. 8º da Lei nº 6.374/1989;
• no serviço de transporte que for realizado por mais de uma empresa, o preço total cobrado do tomador do serviço;
• o preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, desde que a entidade representativa do fabricante ou importador apresente pedido formal, nos termos de disciplina estabelecida pela Sefaz, devidamente documentado por cópias de notas fiscais e demais elementos que possam comprovar o preço praticado e, na hipótese de deferimento do pedido, seja editada a legislação correspondente.

(Lei nº 6.374/1989, arts. 28 e 28-A; RICMS-SP/2000, arts. 40-A e 41)

Média ponderada de preços

A legislação da Substituição Tributária do ICMS em São Paulo poderá fixar como base de cálculo do imposto em relação às operações ou prestações subsequentes a média ponderada dos preços a consumidor final usualmente praticados no mercado considerado, apurada por levantamento de preços, ainda que por amostragem ou por meio de dados fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores.

O levantamento de preços será efetuado mediante os seguintes procedimentos:

• deverá apurar, no mínimo, o preço de venda à vista no varejo, incluindo o frete, o seguro e as demais despesas cobradas do adquirente;
• não deverá considerar os preços de promoção, bem como aqueles submetidos a qualquer tipo de comercialização privilegiada;
• poderá ser promovido pela Sefaz ou, a seu critério, por entidade representativa do setor que realiza operações ou prestações sujeitas à substituição tributária;
• poderá ser adotado pela Sefaz com base em pesquisas já realizadas por instituto de pesquisa de mercado de reputação idônea.

Na hipótese de o levantamento de preços ser promovido por entidade representativa de setor, este deverá ser realizado por instituto de pesquisa de mercado de reputação idônea, desvinculado da mencionada entidade, devendo ser encaminhado à Sefaz para efeitos de subsidiar a fixação da base de cálculo do imposto, acompanhado de:

• relatório detalhado sobre a metodologia utilizada; e
• provas que demonstrem a prática dos preços pesquisados pelo mercado.

A administração tributária poderá utilizar os dados fornecidos por contribuintes de um determinado setor da economia, em atendimento a obrigações acessórias, fixadas na forma da legislação.

(Lei nº 6.374/1989, art. 28-B; RICMS-SP/2000, art. 43)

Margens de valor agregado

Para fins de estabelecimento do percentual de MVA referente a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, o levantamento de preços tratado no deverá apurar também:

• o preço de venda à vista no estabelecimento fabricante ou importador, incluindo o IPI, o frete, o seguro e as demais despesas cobradas do destinatário, excluído o valor do ICMS relativo à substituição tributária;
• o preço à vista no estabelecimento atacadista, incluindo o frete, o seguro e as demais despesas cobradas do destinatário, excluindo o valor do ICMS relativo à substituição tributária.

O percentual de MVA será fixado com base nos preços obtidos pelo levantamento, estabelecendo-se a relação percentual entre os valores apurados.

Poderão ser adotados percentuais de MVA ou preço final a consumidor fixados com observância do disposto em lei complementar relativa à matéria, em acordo celebrado pelo Estado de São Paulo com outras Unidades da Federação.

(Lei nº 6.374/1989, art. 28-C; RICMS-SP/2000, art. 44)

IVA-ST

A Portaria CAT nº 16/2009 estabelece a base de cálculo na saída de produtos sujeitos à Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, relativamente às mercadorias especificadas nos arts. 313-A a 313-Z20 do RICMS-SP/2000, com destino a estabelecimento localizado em território paulista.

Desse modo, a base de cálculo, para fins de retenção e pagamento do imposto relativo às saídas subsequentes das mercadorias especificadas nos arts. 313-A a 313-Z20 do RICMS-SP/2000, com destino a estabelecimento localizado em território paulista, será o preço praticado pelo sujeito passivo, incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, acrescido do valor adicionado calculado mediante a multiplicação do preço praticado pelo Índice de Valor Adicionado Setorial (IVA-ST) indicado no Anexo Único da Portaria CAT nº 16/2009, conforme hipótese prevista no art. 43, § 3º, c/c o art. 44, do RICMS-SP/2000.

Saliente-se que as disposições da Portaria CAT nº 16/2009 somente se aplicam quando não houver:

1. média ponderada dos preços a consumidor final usualmente praticados no mercado, apurada por levantamento de preços aprovado e divulgado pela Sefaz, conforme hipótese prevista no art. 43, § 2º, do RICMS-SP/2000;
2. percentual de MVA apurado por levantamento de preços aprovado e divulgado pela Sefaz, conforme hipótese prevista no art. 41, caput, do RICMS-SP/2000 ;
3. preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente e divulgado pela Sefaz, conforme hipótese prevista no art. 40-A do RICMS-SP/2000;
4. preço final a consumidor, sugerido pelo fabricante ou importador, aprovado e divulgado pela Sefaz, conforme hipótese prevista no art. 41, parágrafo único, do RICMS-SP/2000; e
5. sido adotado percentual de MVA ou preço final a consumidor fixados em acordo celebrado pelo Estado de São Paulo com outras Unidades da Federação, conforme hipótese prevista no art. 44, § 2º, do RICMS-SP/2000.

Na hipótese de entrada de mercadoria procedente de outra Unidade da Federação cuja saída interna seja tributada com alíquota superior a 12%, o estabelecimento destinatário paulista deverá utilizar o “IVA-ST ajustado”, calculado pela seguinte fórmula: IVA-ST ajustado = [(1+IVA-ST original) x (1 – ALQ inter) / (1 – ALQ intra)] -1, na qual:

1. “IVA-ST original” é o IVA-ST aplicável na operação interna;

• “ALQ inter” é a alíquota interestadual aplicada pelo remetente localizado em outra Unidade da Federação; e
• “ALQ intra” é a alíquota aplicável à mercadoria neste Estado.

(Portaria CAT nº 16/2009)

Simples Nacional

O valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição referente a diferença entre o valor do imposto calculado mediante aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à Substituição Tributária do ICMS em São Paulo e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do remetente.

Nas hipóteses previstas nos incisos VI e XIV do art. 2º do RICMS-SP/2000 (diferencial de alíquotas), o valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição será a diferença entre os valores resultantes da aplicação, ao valor da operação ou prestação, da alíquota interna praticada no Estado de São Paulo e da alíquota interestadual.

No caso de sujeito passivo por substituição tributária subordinado às normas do Simples Nacional:

• o valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição será a diferença entre o valor do imposto calculado mediante a aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo prevista para a operação ou prestação sujeita à substituição tributária e o valor resultante da aplicação da alíquota interna ou interestadual, conforme o caso, sobre o valor da operação ou prestação própria do remetente;
• deverá ser elaborado, até o último dia útil da 1ª quinzena de cada mês, relatório demonstrativo de apuração do valor a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição, contendo todas as indicações individualizadas das operações e prestações, necessárias à verificação fiscal;
• o valor do imposto devido na condição de sujeito passivo por substituição tributária deverá ser recolhido, por meio da Guia de Arrecadação Estadual (Gare-ICMS), com utilização do código de receita 146-6, até o último dia do 2º mês subsequente ao da saída da mercadoria ou da prestação do serviço.

Nota

O Convênio ICMS nº 35/2011 estabelece que o contribuinte optante pelo Simples Nacional, que recolhe o ICMS nos termos da Lei Complementar nº 123/2006, na condição de substituto tributário, não aplicará “MVA ajustada” prevista em convênio ou protocolo que instituir a substituição tributária nas operações interestaduais com relação as mercadorias que mencionam.

Para efeitos de determinação da base de cálculo da Substituição Tributária do ICMS em São Paulo, o percentual de MVA adotado será aquele estabelecido a título de “MVA ST original” em convênio ou protocolo ou pela Unidade da Federação destinatária da mercadoria.

Nas operações interestaduais promovidas por contribuinte optante pelo Simples Nacional, em que o adquirente da mercadoria, optante ou não pelo regime simplificado seja o responsável pelo recolhimento do imposto devido por substituição tributária, na determinação da base de cálculo será adotado o procedimento anteriormente mencionado.

(RICMS-SP/2000, art. 268; Convênio ICMS nº 35/2011; Resposta à Consulta nº 20/2011)

Imposto Retido

O valor do ICMS a ser recolhido a título de substituição tributária é a diferença entre o valor do imposto calculado mediante aplicação da alíquota vigente nas operações internas, sobre a base de cálculo mencionada no item 9, e o valor do imposto devido pela operação própria do remetente.

Nos casos de entrada, no estabelecimento de contribuinte, de mercadoria oriunda de outra Unidade da Federação, destinada ao consumo ou ao Ativo Imobilizado, ou de utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação tiver sido iniciada em outra Unidade da Federação e não estiver vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do ICMS, o imposto a ser recolhido a título de substituição tributária será a diferença entre os valores resultantes da aplicação (ao valor da operação ou da prestação) da alíquota interna praticada no Estado de São Paulo e da alíquota interestadual.

Nesse caso, não se aplica a margem de lucro estabelecida pela legislação, pois não há operação posterior.

(RICMS-SP/2000, art. 268, caput e § 1º)

Exemplo

Ilustramos, no quadro a seguir, a forma do cálculo do ICMS a pagar pelas operações próprias e aquelas realizadas pelo regime de substituição tributária, em uma operação interna, por contribuinte não optante pelo Simples Nacional. Observa-se que os dados do exemplo são fictícios.

Conforme o exemplo demonstrado, há um valor do ICMS correspondente às operações próprias e outro correspondente às operações realizadas pelo contribuinte substituto.

Emissão de Documentos Fiscais

Sujeito passivo por substituição

O sujeito passivo por substituição emitirá documento fiscal para as operações e prestações sujeitas à retenção do imposto, que, além dos demais requisitos, deverá conter, nos campos próprios, as seguintes indicações:

1. a base de cálculo da retenção;

• o valor do imposto retido, cobrável do destinatário;

• a base de cálculo e o valor do imposto incidente sobre a operação própria.

Quando no mesmo documento fiscal constarem operações sujeitas e não sujeitas ao imposto, por substituição tributária, o substituto tributário deverá indicar o valor do imposto retido referente a cada uma delas, separadamente, no campo “Informações Complementares”.

O sujeito passivo por substituição deverá discriminar no campo “Informações Complementares” do documento fiscal, relativamente a cada mercadoria, o valor da base de cálculo da retenção, bem como o valor do imposto retido.

Deverá ser consignada ainda, nesse campo, a expressão “O destinatário deverá, com relação às operações com mercadoria ou prestações de serviço recebidas com imposto retido, escriturar o documento fiscal nos termos do art. 278 do RICMS-SP/2000”.

Havendo decisão judicial autorizando a não retenção do imposto devido por substituição tributária, essa circunstância:

• será mencionada no documento fiscal, no campo “Informações Complementares”, indicando a obrigação do destinatário em relação ao recolhimento do imposto na operação subsequente;
• tratando-se de fabricante e de distribuidor de combustível líquido ou lubrificante, derivados de petróleo, deverá, também, encaminhar à Diretoria Executiva da Administração Tributária (Deat), situada na Av. Rangel Pestana nº 300, 10º andar, São Paulo – SP, CEP 01091-900, até o dia 5 do mês subsequente ao da saída da mercadoria, relação dos destinatários dos produtos, contendo, no mínimo, as seguintes informações:

b.1) o nome ou a razão social;

b.2) os números de inscrição estadual e no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica do Ministério da Fazenda (CNPJ);

b.3) o número, a série e a data da nota fiscal;

b.4) o tipo, a quantidade do produto e o correspondente valor.

Notas

• A relação descrita na letra “b” poderá ser encaminhada por meio de arquivo magnético na forma disciplinada pela Sefaz.

• O documento fiscal emitido pelo sujeito passivo por substituição de outro Estado deverá conter, também, o número de sua inscrição no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo, ainda que por meio de carimbo.

(RICMS-SP/2000, art. 273)

Contribuinte Substituído

O contribuinte substituído, ao realizar operação com mercadoria ou prestação de serviço que tiver recebido com imposto retido, emitirá documento fiscal, sem destaque do valor do imposto, que conterá, além dos demais requisitos, a seguinte indicação:

“Imposto Recolhido por Substituição – Artigo …… do RICMS”.

Quando, em virtude de decisão judicial, o contribuinte substituído tiver adquirido mercadoria ou utilizado serviço sem a retenção do imposto devido por substituição tributária, qualquer que seja o favorecido da decisão, essa circunstância será mencionada no campo “Informações Complementares” do documento fiscal emitido, com a indicação de que a obrigação relativa ao recolhimento do imposto na operação subsequente é do destinatário da mercadoria ou do serviço.

O contribuinte substituído que realizar operações destinadas ao território paulista, com a finalidade de comercialização subsequente, ou prestação de serviço vinculada a operação ou prestação abrangida pela substituição tributária deverá, no campo “Informações Complementares” do documento fiscal:

1. indicar a base de cálculo sobre a qual o imposto foi retido e o valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário;

Nota

Considera-se parcela do imposto retido o valor resultante da aplicação da alíquota interna sobre a diferença entre a base de cálculo da retenção e o valor da base de cálculo que seria atribuída à operação própria do contribuinte substituído do qual foi recebida a mercadoria, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação (RICMS-SP/2000, art. 269, § 4º, 2, “a”).

• relativamente a cada mercadoria, discriminar as indicações descritas na letra “a” anterior.

(RICMS-SP/2000, arts. 274, caput, §§ 2º e 3º, e 269, § 4º, 2, “a”)

Transportador

O ICMS relativo à prestação de serviço de transporte de mercadoria sujeita

• substituição tributária deverá ser pago pelo transportador, de acordo com a legislação própria, exceto se realizada por transportador autônomo ou por empresa transportadora estabelecida fora do território paulista, hipóteses em que a responsabilidade pelo pagamento do imposto será do tomador do serviço, se este for contribuinte do ICMS no Estado de São Paulo, nos termos do art. 316 do RICMS-SP/2000.

O transportador que prestar serviço de transporte de mercadoria cuja operação tenha sido submetida à retenção antecipada do imposto emitirá o documento fiscal relativo à prestação com destaque do valor do imposto, exceto na hipótese prevista no § 3º do art. 316 do RICMS-SP/2000, que dispensa a emissão do documento fiscal por transportador autônomo ou empresa transportadora estabelecida fora do território paulista, quando os dados relativos ao serviço de transporte constarem do documento fiscal relativo à saída da mercadoria.

(RICMS-SP/2000, arts. 266, 274, § 4º, e art. 316)

Escrituração Fiscal

A escrituração dos documentos fiscais, tanto do sujeito passivo por substituição quanto do contribuinte substituído deverão observar as regras descritas.

Note-se que desde 1º.01.2014, todos os estabelecimentos dos contribuintes de ICMS são obrigados a adotar a Escrituração Fiscal Digital (EFD), mediante o registro eletrônico, em arquivo digital padronizado, de todas as operações, prestações e informações sujeitas a escrituração, dentre outros, nos livros Registro de Entradas, Registro de Saídas e Registro de Apuração do ICMS. Em função disto, devem observar as regras de preenchimento previstas no Ato Cotepe/ICMS nº 9/2008 e no Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital.

Essa obrigatoriedade não se aplica ao microempreendedor individual (MEI) optante pelo Sistema de Recolhimento em Valores Fixos Mensais dos Tributos abrangidos pelo Simples Nacional (Simei) e à microempresa (ME) e empresa de pequeno porte (EPP) optantes pelo Simples Nacional, salvo a que estiver impedida de recolher o ICMS por este regime na forma do § 1º do art. 20 da Lei Complementar nº 123/2006.

No tocante às empresas optantes pelo Simples Nacional, a obrigatoriedade iniciará em 1º.01.2016, podendo esta data ser antecipada a critério de cada Uni-dade da Federação.

(RICMS-SP/2000, art. 250-A; Portaria CAT nº 147/2009; Ato Cotepe/ICMS nº 9/2008; Protocolo ICMS nº 3/2011)

Sujeito passivo por substituição

O sujeito passivo por substituição lançará o documento fiscal por ele emitido no livro Registro de Saídas, conforme segue:

• nas colunas adequadas, os dados relativos a operação ou prestação própria, na forma prevista no art. 215 do RICMS-SP/2000;
• na coluna “Observações”, na mesma linha do registro de que trata a letra “a”, o valor do imposto retido e o da respectiva base de cálculo, com utilização de colunas distintas para essas indicações, sob o título comum “Substituição Tributária”.

Os valores constantes na coluna relativa ao imposto retido serão totalizados no último dia do período de apuração, para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, em folha subsequente às operações próprias (veja item 13).

(RICMS-SP/2000, arts. 215 e 275)

Devolução

No caso de devolução de mercadoria, o sujeito passivo por substituição deverá registrar no livro Registro de Entradas:

• o documento fiscal relativo à devolução, com utilização das colunas “Operações ou Prestações com Crédito do Imposto”, na forma prevista no art. 214 do RICMS-SP/2000;
• na coluna “Observações”, na mesma linha do registro referido na letra “a”, o valor da base de cálculo e o do imposto retido, relativos à devolução.

Os valores constantes na coluna relativa ao imposto retido serão totalizados no último dia do período de apuração, para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, em folha subsequente às operações próprias (veja item 13).

(RICMS-SP/2000, arts. 214 e 276)

Contribuinte substituído

O contribuinte substituído, relativamente às operações com mercadoria ou prestações de serviço recebidas com imposto retido, escriturará o livro Registro de Entradas e o livro Registro de Saídas na forma prevista nos arts. 214 e 215 do RICMS-SP/2000, com utilização das colunas “Outras”, respectivamente, “Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto” e “Operações ou Prestações sem Débito do Imposto”.

• importante observar que o valor do imposto retido ou de parcela do imposto retido, indicado no documento fiscal, não será incluído na escrituração da coluna “Outras” do livro Registro de Entradas. Esse valor será indicado na coluna “Observações”.

Na escrituração de nota fiscal que acoberte operações interestaduais sujeitas ou não ao imposto, por substituição tributária, os valores do imposto retido relativos a essas operações serão também lançados, separadamente, na coluna “Observações”.

(RICMS-SP/2000, art. 278, caput, §§ 1º e 2º)

Transportador

O documento fiscal emitido pelo transportador e será lançado no livro Registro de Saídas com utilização das colunas “Valor Contábil” e “Operações com Débito do Imposto”.

(RICMS-SP/2000, art. 215)

Frete, Seguro e Outros Encargos

Na impossibilidade de inclusão dos valores referentes a frete, seguro ou outro encargo na base de cálculo do ICMS retido, por serem esses valores desconhecidos do sujeito passivo por substituição (como, por exemplo, o transporte da mercadoria contratado pelo comprador), o pagamento do imposto sobre as referidas parcelas deverá ser efetuado pelo contribuinte substituído que receber a mercadoria diretamente do sujeito passivo por substituição, devendo essa condição ser indicada no documento fiscal.

O contribuinte substituído que receber a mercadoria diretamente do sujeito passivo por substituição lançará o imposto a pagar no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro “Débito do Imposto – Outros Débitos”, com a expressão “Substituição Tributária sobre parcelas do frete, seguro ou outro encargo”, no período em que a mercadoria entrar no seu estabelecimento, sendo vedado o crédito desse imposto.

O imposto a pagar, nesse caso, será o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para a operação interna com a mercadoria sobre o valor obtido da soma das parcelas referentes a frete, seguro ou outro encargo, acrescido do valor resultante da aplicação do percentual de MVA, estabelecido pela legislação em cada caso.

(RICMS-SP/2000, arts. 42 e 280)

Apuração do Imposto Retido

O sujeito passivo por substituição apurará os valores relativos ao imposto retido, no último dia do período, no livro Registro de Apuração do ICMS, em folha subsequente à da apuração referente às suas operações próprias, fazendo constar a expressão “Substituição Tributária” e utilizando, no que couberem, os quadros “Débito do Imposto”, “Crédito do Imposto” e “Apuração dos Saldos”, onde serão lançados:

• o valor registrado na coluna “Observações” do livro Registro de Saídas, na forma da letra “b” (saídas de mercadorias com retenção do imposto), no campo “Por Saídas com Débito do Imposto”;
• o valor registrado na coluna “Observações” do livro Registro de Entradas, na forma da letra “b” (devoluções), no campo “Por Entradas com Crédito do Imposto”.

(RICMS-SP/2000, art. 281)

Devolução

Devolução de contribuinte substituído para outro contribuinte substituído

Na devolução promovida por contribuinte substituído com destino a fornecedor que também esteja na condição de substituído tributário, a nota fiscal será emitida sem o destaque do imposto, consignando-se, nos campos próprios, as seguintes indicações:

• no campo “Natureza da Operação”, a expressão “Devolução”;

• no campo “CFOP”, 5.411 (operação interna);

• no campo “Situação Tributária”, o Código de Situação Tributária (CST) 060 (ICMS cobrado anteriormente por substituição tributária);

• no campo “Informações Complementares”:

d.1) a indicação dos dados da nota fiscal relativa à aquisição, que poderá ser feita nos seguintes termos: “Devolução (parcial ou total) de mercadoria recebida com sua nota fiscal nº____, de ___/___/____, no valor de R$__________.”;

d.2) a expressão “Imposto Recolhido por Substituição – Artigo….. do RICMS”;

d.3) o motivo da devolução;

d.4) a base de cálculo do ICMS retido e o valor da parcela do ICMS retido.

Os dados relativos a letra “d.4” deverão ser indicados em relação a cada mercadoria.

A referida nota fiscal de devolução deverá ser escriturada no livro Registro de Saídas do remetente e no livro Registro de Entradas do destinatário, na coluna “Outras – Operações ou Prestações sem Débito do Imposto” e “Outras – Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto”, respectivamente. O valor do imposto retido ou de parcela do imposto retido indicado no documento fiscal não será incluído na escrituração da coluna “Outras”, devendo ser indicado na coluna “Observações”.

(RICMS-SP/2000, art. 4º, IV, art. 127, I, “i”, “j”, IV, “d”, § 15, arts. 274, caput, e 278, § 1º)

Devolução de contribuinte substituído para contribuinte substituto

O contribuinte substituído, quando efetuar a devolução de mercadoria adquirida em regime de substituição tributária diretamente ao contribuinte substituto, deverá emitir nota fiscal em conformidade com a nota fiscal recebida, com destaque do valor do imposto incidente sobre a própria operação do fornecedor, mencionando-se os requisitos exigidos e, em especial, as seguintes indicações:

• no campo “Natureza da Operação”, a expressão “Devolução”;
• no campo “CFOP”, 5.411 (operação interna);
• no campo “Situação Tributária”, o CST 000 (tributada integralmente);
• nos campos “Base de Cálculo do ICMS” e “Valor do ICMS”, os valores relativos à base de cálculo e ao valor do imposto incidente sobre a própria operação do contribuinte substituto (fornecedor);
• no campo “Informações Complementares”:

e.1) “Imposto recolhido por substituição tributária – Art.____do RICMS”;

e.2) “Base de cálculo da substituição tributária: R$____________”;

e.3) “Imposto retido: R$___________”;

e.4) “Devolução (total ou parcial) de mercadoria recebida com sua nota fiscal nº ____, de ___/___/____, no valor de R$_________”;

e.5) motivo da devolução.

Uma vez que o ICMS incidente sobre a própria operação do contribuinte substituto do qual foi recebida a mercadoria não foi creditado por ocasião da entrada no estabelecimento, estando sujeita ao débito no momento da devolução, o valor do imposto destacado na nota fiscal (letra “d”) poderá ser lançado a crédito, diretamente no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro “Crédito do Imposto”

• “Outros Créditos”, com a indicação da origem do lançamento (“Devolução de mercadoria recebida com substituição tributária – Nota fiscal nº, de ___/___/___”).

Já o contribuinte substituto que receber a mercadoria em devolução deverá lançar no livro Registro de Entradas:

• o documento fiscal relativo à devolução, com utilização da coluna “Operações com Crédito do Imposto” na forma regulamentar, creditando-se do imposto incidente sobre a sua própria operação de saída;
• na coluna “Observações”, na mesma linha do lançamento efetuado na forma da letra “a”, o valor da base de cálculo e o do imposto retido, relativos à devolução, utilizando, para tanto, colunas distintas sob o título comum “Substituição Tributária”.

Os valores constantes na coluna relativa ao imposto retido serão totalizados no último dia do período de apuração, para o lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS.

(RICMS-SP/2000, art. 4º, IV, art. 59, art. 127, I, “i”, “j”, IV, “d”, § 15, art. 274, caput, arts. 273, 276, 278 e 281)

GIA – Ficha “Apuração do ICMS – ST-11”

Os valores apurados, na forma descrita no item 13, serão declarados ao Fisco, separadamente dos relativos às operações próprias, por meio da Guia de Informação e Apuração do ICMS (GIA).

O sujeito passivo por substituição tributária, independentemente e sem prejuízo da declaração relativa às operações próprias, deverá preencher a ficha denominada “Apuração do ICMS – ST-11”, para declarar o valor do imposto retido antecipadamente e apurar o saldo do imposto a recolher ou eventual saldo credor a transportar para o período subsequente em relação às operações ou prestações realizadas em território paulista sujeitas ao regime de substituição tributária.

(RICMS-SP/2000, art. 282; Portaria CAT nº 92/1998, Anexo IV, art. 15)

Prazos de apresentação

A GIA deve ser apresentada, por meio eletrônico, mediante transmissão de seus dados pela Internet, mediante a utilização do programa Nova GIA, disponível no site do Posto Fiscal Eletrônico (https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/pfe).

Os prazos para apresentação da GIA Eletrônica são distribuídos nas datas a seguir especificadas, de acordo com o dígito final da inscrição do contribuinte.

Quando o vencimento para apresentação da GIA ocorrer em dia não útil, a transmissão deverá ser processada no mesmo dia.

(RICMS-SP/2000, art. 282; Portaria CAT nº 92/1998, Anexo IV, art. 20)

Guia Nacional de Informação e Apuração do ICMS Substituição Tributária (GIA-ST)

O contribuinte de outra Unidade da Federação que, na condição de responsável, efetuar a retenção do imposto a favor do Estado de São Paulo, deverá declarar as informações relativas a operações ou prestações efetuadas por meio da GIA-ST.

A GIA-ST está disponível na Internet, na página do Posto Fiscal Eletrônico, no módulo download.

(Portaria CAT nº 92/1998, Anexo V, art. 1º, caput)

Prazo de apresentação

A GIA-ST deverá ser transmitida pela Internet até o dia 10 do mês subsequente ao da apuração do imposto devido, ainda que no período não tenha ocorrido a realização de operações ou prestações sujeitas ao regime de substituição tributária.

(Portaria CAT nº 92/1998, Anexo V, art. 1º, § 1º, 2)

Recolhimento do Imposto Retido

O sujeito passivo por substituição efetuará o recolhimento do imposto retido antecipadamente, independentemente do resultado da apuração relativa às suas próprias operações.

O imposto será recolhido no prazo previsto no Anexo IV do RICMS-SP/2000, que varia de acordo com o produto.

(RICMS-SP/2000, art. 283)

Operações Internas – Gare-ICMS

O contribuinte deste Estado efetuará o recolhimento do ICMS devido por substituição tributária, observados os prazos descritos, mediante utilização da Gare-ICMS, conforme modelo aprovado pela Portaria CAT nº 126/2011.

A Gare-ICMS poderá ser emitida por meio de programa disponível na Internet, no site do Posto Fiscal Eletrônico (https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/pfe), no módulo download.

(RICMS-SP/2000, art. 111; Portaria CAT nº 126/2011, art. 3º, IV e § 1º, 3)

Operações Interestaduais – GNRE

A Portaria CAT nº 48/2002 e a Portaria CAT nº 126/2011 disciplinam a arrecadação de tributos por meio da GNRE, cujo documento é utilizado para pagamento de tributos devidos ao Estado de São Paulo, efetuado em outras Unidades da Federação.

Assim, se determinado contribuinte de São Paulo enviar mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária para destinatário localizado em outro Estado, deverá recolher o ICMS a favor da Unidade da Federação destinatária da mercadoria, mediante utilização da GNRE.

(Portaria CAT nº 48/2002; Portaria CAT nº 126/2011)

Prazos de recolhimento da Substituição Tributária do ICMS em São Paulo

Quanto ao imposto retido antecipadamente por substituição tributária, o estabelecimento será enquadrado, de acordo com a mercadoria, em um dos Códigos de Prazo de Recolhimento (CPR) a seguir indicados:

• energia elétrica: CPR 1090 (até o dia 9 do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador);
• álcool anidro, demais combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo: CPR 1100;
• demais mercadorias: CPR 1200; e
• o estabelecimento enquadrado em código de CNAE, que não identifique a mercadoria a que se refere a sujeição passiva por substituição, deverá recolher o imposto retido antecipadamente por sujeição passiva por substituição até o dia 20 do mês subsequente ao da retenção, correspondente ao CPR 1200.

(RICMS-SP/2000, Anexo IV, art. 3º, §§1º e 2º)

Estabelecimento refinador de petróleo e suas bases

Em relação ao estabelecimento refinador de petróleo e suas bases para a Substituição Tributária do ICMS em São Paulo:

• no que se refere ao imposto retido, na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária, 80% do seu montante será recolhido até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador (CPR 1031), e o restante até o dia 10 do correspondente mês (CPR 1100);

• no que se refere ao imposto decorrente das operações próprias, 95% será recolhido até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador (CPR 1031), e o restante até o dia 10 do correspondente mês (CPR 1100); e

• o estabelecimento do refinador de petróleo e suas bases localizado em outra Unidade da Federação, em relação ao imposto a ser repassado a este Estado, nos termos da alínea “a” do inciso III da cláusula vigésima segunda do Convênio ICMS nº 110/2007, será classificado no CPR 1100.

(RICMS-SP/2000, Anexo IV, art. 3º, §§ 3º e 5º)

Prazo especial – Período de 1º.01.2014 a 31.03.2015

Excepcionalmente, para os fatos geradores que ocorrerem no período de 1º.01.2014 a 31.03.2015, relativamente ao imposto retido antecipadamente por substituição tributária, o estabelecimento sujeito ao Regime Periódico de Apuração (RPA) será enquadrado, de acordo com a mercadoria, em um dos CPR ou prazo de recolhimento adiante indicados, não se aplicando a regra descrita nas letras “a” a “c”;

• energia elétrica: CPR 1090;
• álcool anidro, demais combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo: CPR 1100;
• cimento: CPR 1200;
• refrigerante, cerveja, chope e água, exceto água natural, mineral, gasosa ou não, ou potável, em embalagem com capacidade igual ou superior a 5.000 ml: CPR 1200;
• veículo novo: CPR 1200;
• veículo novo de 2 rodas motorizado: CPR 1200;
• pneumáticos, câmaras de ar e protetores de borracha: CPR 1200;
• fumo e seus sucedâneos manufaturados: CPR 1200;
• tintas, vernizes e outros produtos químicos: CPR 1200;
• sorvete de qualquer espécie e preparado para fabricação de sorvete em máquina: CPR 1200;
• água natural, mineral, gasosa ou não, ou potável, em embalagem com capacidade igual ou superior a 5.000 ml: até o último dia do segundo mês subsequente ao mês de referência da apuração; e
• demais mercadorias, exceto as referidas: até o último dia do 2º mês subsequente ao mês de referência da apuração.

(Decreto nº 59.967/2013, art. 2º)

Simples Nacional

O contribuinte sujeito às normas do Simples Nacional, na condição de sujeito passivo por substituição tributária, recolherá o valor do imposto devido por substituição tributária por meio da Gare-ICMS, com utilização do código de recolhimento 146-6, até o último dia do 2º mês subsequente ao da saída da mercadoria ou da prestação do serviço.

(RICMS-SP/2000, art. 268, § 2º, item 3; Resposta à Consulta nº 20/2011)